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建設(shè)工程施工合同審計(jì)中需關(guān)注的重點(diǎn)內(nèi)容

建設(shè)工程施工合同是固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目的重要契約文件，是我們?cè)趯徲?jì)過程中需要著重關(guān)注的原始要件，有助于我們充分掌握被審計(jì)工程項(xiàng)目基本情況，科學(xué)判斷可能存在的問題及問題的重要性，進(jìn)而提升審計(jì)效率。筆者結(jié)合審計(jì)工作實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，簡(jiǎn)要介紹一下審查政府投資項(xiàng)目施工合同時(shí)應(yīng)著重關(guān)注的幾個(gè)方面。

一、關(guān)注合同雙方當(dāng)事人

施工合同雙方主要為發(fā)包人與承包人。

（一）關(guān)注發(fā)包人是現(xiàn)有的機(jī)關(guān)事業(yè)單位，還是為實(shí)施該項(xiàng)目成立的項(xiàng)目法人單位。如果其為新成立的項(xiàng)目法人單位，則需要進(jìn)一步關(guān)注其組織架構(gòu)、成員構(gòu)成、授權(quán)實(shí)施范圍等。

（二）關(guān)注承包人是否為中標(biāo)人或者是否為中標(biāo)人的分公司等。有些地方為將稅源留在當(dāng)?shù)?，?qiáng)制要求中標(biāo)單位在當(dāng)?shù)卦O(shè)立分公司，違反了現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定。

（三）可以借助“天眼查”等類似工具查詢承包人工商信息、股權(quán)結(jié)構(gòu)、人員構(gòu)成及歷史中標(biāo)信息等。一方面可以關(guān)注承包人資質(zhì)等級(jí)及業(yè)務(wù)能力能否承擔(dān)被審計(jì)項(xiàng)目，另一方面可以關(guān)注承包人與發(fā)包人是否存在利益關(guān)聯(lián)方的問題線索等。

二、關(guān)注工程概況

工程概況主要包含工程名稱、工程內(nèi)容及規(guī)模、工程地點(diǎn)、資金來源及工程承包范圍等。

（一）關(guān)注工程建設(shè)地點(diǎn)、建設(shè)規(guī)模和建設(shè)內(nèi)容等是否與經(jīng)批準(zhǔn)的內(nèi)容一致，關(guān)注是否存在私自改變建設(shè)地點(diǎn)、建設(shè)規(guī)模和建設(shè)內(nèi)容等問題。

（二）關(guān)注資金來源的構(gòu)成。若資金來源為債券資金或銀行貸款資金，下一步需要關(guān)注利息資本化情況。若資金來源為專項(xiàng)資金，下一步需要關(guān)注是否存在對(duì)應(yīng)的專項(xiàng)資金管理辦法，并依據(jù)對(duì)應(yīng)的專項(xiàng)資金管理辦法審查資金使用及效益情況。

（三）關(guān)注工程承包范圍。重點(diǎn)關(guān)注是否存在甲供材，并對(duì)甲供材的采購情況進(jìn)行進(jìn)一步審查。

三、關(guān)注合同主要日期

合同的主要日期包含合同簽訂日期、工程開工日期及竣工日期等。

（一）關(guān)注合同簽訂日期是否超出中標(biāo)通知書發(fā)出之日起三十日。需要注意的是，《招標(biāo)投標(biāo)法》中強(qiáng)調(diào)的是中標(biāo)通知書發(fā)出之日，也就是“郵投”日期，而非送達(dá)日期。

（二）關(guān)注開工日期進(jìn)而明確實(shí)際的開工日期。對(duì)于實(shí)際開工日期的確定，按照最高法的立法解釋，應(yīng)當(dāng)分別按照以下情形予以認(rèn)定：1.開工日期為發(fā)包人或者監(jiān)理人發(fā)出的開工通知載明的開工日期；開工通知發(fā)出后，尚不具備開工條件的，以開工條件具備的時(shí)間為開工日期；因承包人原因?qū)е麻_工時(shí)間推遲的，以開工通知載明的時(shí)間為開工日期。2.承包人經(jīng)發(fā)包人同意已經(jīng)實(shí)際進(jìn)場(chǎng)施工的，以實(shí)際進(jìn)場(chǎng)施工時(shí)間為開工日期。3.發(fā)包人或者監(jiān)理人未發(fā)出開工通知，亦無相關(guān)證據(jù)證明實(shí)際開工日期的，應(yīng)當(dāng)綜合考慮開工報(bào)告、合同、施工許可證、竣工驗(yàn)收?qǐng)?bào)告或者竣工驗(yàn)收備案表等載明的時(shí)間，并結(jié)合是否具備開工條件的事實(shí)，認(rèn)定開工日期。

（三）關(guān)注竣工日期。一是要明確真實(shí)的竣工日期，按照最高法的立法解釋，應(yīng)當(dāng)分別按照以下情形予以認(rèn)定：1.建設(shè)工程經(jīng)竣工驗(yàn)收合格的，以竣工驗(yàn)收合格之日為竣工日期。2.承包人已經(jīng)提交竣工驗(yàn)收?qǐng)?bào)告，發(fā)包人拖延驗(yàn)收的，以承包人提交驗(yàn)收?qǐng)?bào)告之日為竣工日期。3.建設(shè)工程未經(jīng)竣工驗(yàn)收，發(fā)包人擅自使用的，以轉(zhuǎn)移占有建設(shè)工程之日為竣工日期。二是要關(guān)注實(shí)際竣工日期是否超出計(jì)劃竣工日期，并了解超期原因。若為承包方原因，下一步需要關(guān)注發(fā)包方是否按合同約定給予處罰。若為發(fā)包方原因，下一步需要關(guān)注發(fā)包方是否因自身管理不到位等原因造成工程延期并因此承擔(dān)索賠，從而導(dǎo)致國有資金損失。

四、關(guān)注簽約合同價(jià)及結(jié)算方式

簽約合同價(jià)主要包含數(shù)額及相關(guān)內(nèi)容，結(jié)算方式主要包含工程預(yù)付款、工程進(jìn)度款、工程竣工價(jià)款等的結(jié)算方式。

（一）關(guān)注簽約合同價(jià)是否與中標(biāo)價(jià)格相同。

（二）關(guān)注安全文明施工費(fèi)的數(shù)額，并進(jìn)一步關(guān)注發(fā)包人是否按合同約定按期足額支付安全文明施工費(fèi)。

（三）關(guān)注預(yù)付款的比例及數(shù)額。按有關(guān)規(guī)定，包工包料工程的預(yù)付款按合同約定撥付，原則上預(yù)付比例不低于合同金額的10%，不高于合同金額的30%。

（四）關(guān)注工程進(jìn)度款的支付方式及支付比例。一是為下一步了解發(fā)包人是否按合同約定支付工程進(jìn)度款做準(zhǔn)備，二是關(guān)注工程進(jìn)度款的比例是否符合現(xiàn)行規(guī)定。按照有關(guān)規(guī)定，自2022年8月1日起新簽訂的施工合同，政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、國有企業(yè)建設(shè)工程進(jìn)度款支付應(yīng)不低于已完成工程價(jià)款的80%

（五）關(guān)注履約保證金及質(zhì)保金的數(shù)額、預(yù)扣方式及期限。一是關(guān)注履約保證金數(shù)額是否超過建設(shè)工程合同價(jià)款的10%。二是關(guān)注質(zhì)保金是否超過工程價(jià)款總額的3%，缺陷責(zé)任期是否超過兩年。三是關(guān)注履約保證金及質(zhì)保金的預(yù)扣方式及期限是否導(dǎo)致兩者同時(shí)存在。

（六）關(guān)注工程試運(yùn)行費(fèi)用情況，重點(diǎn)關(guān)注工程試運(yùn)行內(nèi)容及相關(guān)費(fèi)用由誰承擔(dān)等內(nèi)容。

（七）關(guān)注發(fā)包方是否明確要求承包方墊資建設(shè)。按照《政府投資條例》等有關(guān)規(guī)定，政府投資項(xiàng)目不得由施工單位墊資建設(shè)。但對(duì)墊資的認(rèn)定，需要審查雙方簽訂的施工合同中是否明確約定“墊資”事項(xiàng)，當(dāng)事人對(duì)墊資沒有約定的，需按照工程欠款處理。同時(shí)，若雙方明確約定墊資，需進(jìn)一步關(guān)注墊資利息的約定，按照有關(guān)要求，約定的利息計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)不得高于墊資時(shí)的同類貸款利率或者同期貸款市場(chǎng)報(bào)價(jià)利率。

五、關(guān)注工程變更、價(jià)格調(diào)整方式及合同文件構(gòu)成

工程變更主要包含變更范圍、變更程序及變更估價(jià)等。價(jià)格調(diào)整方式主要包含市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)引起的調(diào)整及法律變化引起的調(diào)整等。合同文件構(gòu)成主要包含構(gòu)成合同的內(nèi)容及效力順序。

（一）關(guān)注變更范圍及變更程序，進(jìn)而為下一步審查工程變更事項(xiàng)做準(zhǔn)備。比如有些施工合同中明確要求不允許工程變更，下一步需要關(guān)注該項(xiàng)目是否存在變更事項(xiàng)并審查其合理性。比如有些施工合同明確了變更程序，下一步需要關(guān)注該項(xiàng)目變更事項(xiàng)是否按要求履行相關(guān)審批流程等。

（二）關(guān)注變更估價(jià)原則。重點(diǎn)關(guān)注施工合同中是否明確對(duì)實(shí)際完成的變更工程量與已標(biāo)價(jià)工程量清單列明的該項(xiàng)目工程量的變化幅度超過一定程度，或已標(biāo)價(jià)工程量清單無相同項(xiàng)目及類似項(xiàng)目單價(jià)的變更估價(jià)確認(rèn)原則，并進(jìn)一步關(guān)注實(shí)際結(jié)算過程中是否按約定原則進(jìn)行。

（三）關(guān)注價(jià)格調(diào)整方式的類型及基準(zhǔn)單價(jià)的確定方式。有些施工合同中明確約定不允許對(duì)價(jià)格進(jìn)行調(diào)整，但在實(shí)際結(jié)算中又因?yàn)椴牧蟽r(jià)格普漲等因素進(jìn)行了價(jià)格調(diào)整，從而導(dǎo)致價(jià)格調(diào)整方式缺乏依據(jù)。有些施工合同未對(duì)基準(zhǔn)單價(jià)進(jìn)行明確，導(dǎo)致后期調(diào)價(jià)過程中爭(zhēng)執(zhí)不斷。實(shí)踐中，發(fā)包人可以直接約定以投標(biāo)報(bào)價(jià)同期的信息價(jià)來作為價(jià)款調(diào)整的基準(zhǔn)，也可以在招標(biāo)文件中明確材料漲價(jià)時(shí)以信息價(jià)和投標(biāo)報(bào)價(jià)中較高者為準(zhǔn)、材料跌價(jià)時(shí)以信息價(jià)和投標(biāo)報(bào)價(jià)中較低者為準(zhǔn)等方式確定基準(zhǔn)單價(jià)，從而減少結(jié)算過程中的爭(zhēng)執(zhí)。

（四）關(guān)注合同構(gòu)成內(nèi)容及效力順序。施工合同構(gòu)成內(nèi)容主要包含合同協(xié)議書、中標(biāo)通知書、投標(biāo)函及其附錄、專用合同條款及其附件、通用合同條款、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和要求、圖紙、已標(biāo)價(jià)工程量清單或預(yù)算書及其他合同文件等。效力解釋順序一般也與如上所述順序一致。關(guān)注合同構(gòu)成內(nèi)容及效力順序?qū)τ诮鉀Q審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的矛盾事項(xiàng)，合理確定結(jié)算價(jià)款等具有重要意義。（來源山東省審計(jì)廳，作者 賈緒鑫，作者單位 肥城市審計(jì)局）