天職國際：煤炭企業(yè)會計處理探析——專項儲備計提和使用
來源：天職國際
引 言
煤炭是我國唯一能自給自足的能源，在未來相當長一段時間，煤炭仍是我國最重要的能源礦產(chǎn)。2022年4月國務院常務會議指出“要發(fā)揮煤炭主體能源作用”。煤炭從生產(chǎn)到消費需經(jīng)過煤炭勘探與開采、煤炭加工與轉化、煤炭銷售、儲存與運輸、煤炭燃燒與利用等環(huán)節(jié)。在煤炭企業(yè)經(jīng)營過程中，一些煤炭行業(yè)特有事項，使其會計核算有一定的特殊性。
煤炭行業(yè)有關事項的會計處理系列文章按照煤炭的生產(chǎn)環(huán)節(jié)，從“勘探-建設-生產(chǎn)運營-閉井”分別進行闡述，其他礦產(chǎn)資源類企業(yè)也可參考使用。本文擬重點探討生產(chǎn)運營階段專項儲備計提和使用的相關會計處理，供大家參考。
圖：煤炭企業(yè)經(jīng)營環(huán)節(jié)
專項儲備概述
煤礦企業(yè)專項儲備包括安全費用和維簡費。
（1）安全費用是為了建立企業(yè)安全生產(chǎn)投入長效機制，加強安全生產(chǎn)費用管理，保障企業(yè)安全生產(chǎn)資金投入，維護企業(yè)、職工以及社會公共利益提取和使用的。目前的文件依據(jù)是2022年11月21日財政部辦公廳、應急部發(fā)布關于印發(fā)《企業(yè)安全生產(chǎn)費用提取和使用管理辦法》的通知（財資〔2022〕136號）。
（2）維簡費是指我國境內(nèi)所有煤炭生產(chǎn)企業(yè)從成本中提取，專項用于維持簡單再生產(chǎn)的資金。目前的文件依據(jù)是2004年5月20日財政部、發(fā)改委、國家煤礦安全監(jiān)察局共同下發(fā)的《關于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定》（財建〔2004〕119號）。
相關會計準則規(guī)定
企業(yè)會計準則中沒有具體的準則對應專項儲備，目前主要是依據(jù)“企業(yè)會計準則解釋第3號”的規(guī)定處理，具體如下：
“高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“4301 專項儲備”科目。
企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。
“專項儲備”科目期末余額在資產(chǎn)負債表所有者權益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。
企業(yè)提取的維簡費和其他具有類似性質的費用，比照上述規(guī)定處理。”
相關會計處理
（一）安全費用的計提和使用
安全費用是企業(yè)按照規(guī)定標準提取在成本中列支，專門用于完善和改進企業(yè)或者項目安全生產(chǎn)條件的資金。安全費用按“企業(yè)提取、政府監(jiān)管、確保需要、規(guī)范使用”原則進行管理。
《企業(yè)安全生產(chǎn)費用提取和使用管理辦法》
第七條 煤炭生產(chǎn)企業(yè)依據(jù)當月開采的原煤產(chǎn)量，于月末提取企業(yè)安全生產(chǎn)費用。提取標準如下：
（一）煤（巖）與瓦斯（二氧化碳）突出礦井、沖擊地壓礦井噸煤50元；
（二）高瓦斯礦井，水文地質類型復雜、極復雜礦井，容易自燃煤層礦井噸煤30元；
（三）其他井工礦噸煤15元；
（四）露天礦噸煤5元。
礦井瓦斯等級劃分執(zhí)行《煤礦安全規(guī)程》（應急管理部令第8號）和《煤礦瓦斯等級鑒定辦法》（煤安監(jiān)技裝〔2018〕9號）的規(guī)定；礦井沖擊地壓判定執(zhí)行《煤礦安全規(guī)程》（應急管理部令第8號）和《防治煤礦沖擊地壓細則》（煤安監(jiān)技裝〔2018〕8號）的規(guī)定；礦井水文地質類型劃分執(zhí)行《煤礦安全規(guī)程》（應急管理部令第8號）和《煤礦防治水細則》（煤安監(jiān)調(diào)查〔2018〕14號）的規(guī)定。
多種災害并存礦井，從高提取企業(yè)安全生產(chǎn)費用。
此外，《企業(yè)安全生產(chǎn)費用提取和使用管理辦法》第八條規(guī)定了煤炭生產(chǎn)企業(yè)安全費用的使用范圍，在此不再展開。
（二）維簡費的計提和使用
煤礦維簡費是指煤炭生產(chǎn)企業(yè)從成本中提取，專項用于維持簡單再生產(chǎn)的資金。鑒于原在煤礦維簡費中用于安全投入的支出項目已經(jīng)獨立出來，單獨提取煤炭生產(chǎn)安全費用，因此煤礦維簡費不包括安全費用，但包括井巷費用。
《關于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定》
第三條 企業(yè)根據(jù)原煤實際產(chǎn)量，每月按下列標準在成本中提取煤礦維簡費：
（一）河北、山西、山東、安徽、江蘇、河南、寧夏、新疆、云南等?。▍^(qū)）煤礦，噸煤8.50元；
（二）黑龍江、吉林、遼寧等省煤礦，噸煤8.70元；
（三）內(nèi)蒙古自治區(qū)煤礦，噸煤9.50元；
（四）其他?。▍^(qū)、市）煤礦，噸煤10.50元。從2007年開始，各煤炭生產(chǎn)企業(yè)原按2.5元/噸煤標準計提的井巷折舊費用不再計提，改為工作量法計提井巷資產(chǎn)折舊，各單位計提的維簡費（包含井巷費用）在原標準的基礎上扣減2.50元/噸。
第五條 維簡費主要用于煤礦生產(chǎn)正常接續(xù)的開拓延深、技術改造等，以確保礦井持續(xù)穩(wěn)定和安全生產(chǎn), 提高效率，具體包括：
（1）礦井( 露天)開拓延深工程；
（2）礦井(露天)技術改造；
（3）煤礦固定資產(chǎn)更新、改造和固定資產(chǎn)零星購置；
（4）礦區(qū)生產(chǎn)補充勘探；
（5）綜合利用和“ 三廢”治理支出；
（6）大型煤礦一次拆遷民房50戶以上的費用和中小煤礦采動范圍的搬遷賠償；
（7）礦井新技術的推廣；
（8）小型礦井的改造聯(lián)合工程。
（三）安全費用和維簡費的會計處理
企業(yè)計提維簡費和安全生產(chǎn)費時，應計入相關產(chǎn)品成本或當期損益，同時計入“專項儲備”，“專項儲備”科目，期末余額在所有者權益項下。具體如下：
1.提取維簡費或安全生產(chǎn)費時，應根據(jù)當月原煤產(chǎn)量和規(guī)定標準計提維簡費，編制專項資金（安全費用或維簡費）計提單：
借：生產(chǎn)成本——安全費用/維簡費
貸：專項儲備——安全費用/維簡費
2.使用維簡費或者安全生產(chǎn)費時：
（1）屬于費用性支出，直接沖減專項儲備:
借：專項儲備
貸：銀行存款
（2）屬于資本性支出，形成固定資產(chǎn)，根據(jù)項目驗收審批、竣工結算審批、驗收價款結算、合同、發(fā)票等結算資料，編制會計分錄如下：
借：在建工程
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
貸：銀行存款、應付職工薪酬等
工程完工后，將在建工程轉入固定資產(chǎn)：
借：固定資產(chǎn)
貸：在建工程
同時，一次性計提與資產(chǎn)相同金額的累計折舊，該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊：
借：專項儲備——安全費用/維簡費
貸：固定資產(chǎn)——累計折舊
審計應對
基于上述分析，并結合多年煤炭行業(yè)審計經(jīng)驗，本文認為煤礦企業(yè)專項儲備的使用需要較強的專業(yè)知識，因此使用范圍是否符合規(guī)定需要審計人員重點關注。
審計人員應了解企業(yè)專項儲備提取和使用的程序，依據(jù)原煤產(chǎn)量測算計提金額是否正確。獲取安全費用支出臺賬和維簡費支出臺賬，檢查是否屬于專項支出范圍，并與企業(yè)報送安全生產(chǎn)監(jiān)督管理部門備案的報表對比檢查。還需檢查當期形成資產(chǎn)的專項儲備會計處理是否恰當。
實務案例
實務中對專項儲備的計提和使用均是按企業(yè)會計準則解釋第3號的規(guī)定處理。
1.中國神華對專項儲備的會計政策如下：
“維簡費、安全生產(chǎn)費用及其他類似性質的費用：本集團按照中國政府相關機構的規(guī)定計提維簡費、安全生產(chǎn)費用及其他類似性質費用，用于維持礦區(qū)生產(chǎn)、設備改造相關支出、煤炭生產(chǎn)和煤炭井巷建筑設施安全支出等相關支出。本集團按規(guī)定在當期損益中計提上述費用并在股東權益中的專項儲備單獨反映。按規(guī)定范圍使用專項儲備用于費用性支出時，按實際支出沖減專項儲備；按規(guī)定范圍使用專項儲備形成固定資產(chǎn)時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊，相關資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。”
2.兗礦能源對專項儲備的會計政策如下：
“維持簡單再生產(chǎn)費用，根據(jù)財政部、國家煤礦安全生產(chǎn)監(jiān)察局及有關政府部門的規(guī)定，本公司及中國境內(nèi)涉及煤炭業(yè)務的子公司根據(jù)原煤產(chǎn)量計提維持簡單再生產(chǎn)費用(以下簡稱“維簡費”)，用于維持礦區(qū)生產(chǎn)以及設備改造等相關支出。
安全生產(chǎn)費用，根據(jù)財政部、國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局、國家煤炭安全監(jiān)察局及有關地方政府部門的規(guī)定，本公司及中國境內(nèi)涉及煤炭業(yè)務的子公司根據(jù)原煤產(chǎn)量計提安全生產(chǎn)費用，用于煤炭生產(chǎn)設備和煤炭井巷建筑設施安全支出。
上述計提額在成本費用中列支、已計提未使用金額在所有者權益的“專項儲備”項目單獨反映。使用安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。”
本篇完
